IL CUMULO GIURIDICO DELLE SANZIONI EMESSE IN CASO DI PLURIMI OMESSI VERSAMENTI

Una recente decisione della Cassazione – la n. 11432/2022 – ha trattato un tema che, pur sicuramente “spinoso”, sembra meritevole almeno di qualche approfondimento: quid iuris, cioè quali [e quante] sanzioni vengono irrogate in caso di plurimi omessi versamenti da parte del contribuente?

N.B.: la sentenza della S.C. riguardava una vicenda legata a mancati versamenti dell’Ici, ma già negli anni passati gli Ermellini si erano pronunciati su fattispecie simili in termini di omesso versamento dell’Iva

Nelle ipotesi di più omessi versamenti [anche relativi a più tributi], la Suprema Corte ha ritenuto applicabili – ma vedremo subito in quali casi – le prescrizioni stabilite dall’art. 12 del D.lgs. n. 472/1997, che così recita:

• È punito con la sanzione che dovrebbe infliggersi per la violazione più grave, aumentata da un quarto al doppio, chi, con una sola azione od omissione, viola diverse disposizioni anche relative a tributi diversi ovvero commette, anche con più azioni od omissioni, diverse violazioni formali della medesima disposizione.
• Alla stessa sanzione soggiace chi, anche in tempi diversi, commette più violazioni che, nella loro progressione, pregiudicano o tendono a pregiudicare la determinazione dell’imponibile ovvero la liquidazione anche periodica del tributo.

Come si evince dal testo normativo, le plurime violazioni del contribuente non comportano l’irrogazione di più sanzioni [anche a fronte, attenzione, della “commissione di più omissioni”], bensì di un’unica sanzione – quel che tecnicamente si chiama appunto cumulo giuridico – qualora la sanzione non sia comunque superiore “a quella risultante dal cumulo delle sanzioni previste per le singole violazioni” [art. 12 comma 7 D.Lgs. n. 472/1997].

In pratica, il cumulo giuridico viene applicato in quattro casi:

• concorso materiale: il contribuente commette diverse violazione della stessa disposizione con più azioni o omissioni;
• concorso formale: il contribuente viola diverse norme [aventi ad oggetto anche tributi diversi] con una sola azione/omissione;
• il contribuente pone in essere più violazioni che in progressione pregiudicano la determinazione dell’imponibile o anche la liquidazione periodica di un tributo;
• il contribuente commette più violazioni/omissioni in diversi periodi d’imposta [ 12 comma 5 D.Lgs. n. 472/1997*].

* Art. 12 comma 5 D.Lgs. n. 472/1997: “Quando violazioni della stessa indole vengono commesse in periodi di imposta diversi, si applica la sanzione base aumentata dalla metà al triplo. Se l’ufficio non contesta tutte le violazioni o non irroga la sanzione contemporaneamente rispetto a tutte, quando in seguito vi provvede determina la sanzione complessiva tenendo conto delle violazioni oggetto del precedente provvedimento. Se più atti di irrogazione danno luogo a processi non riuniti o comunque introdotti avanti a giudici diversi, il giudice che prende cognizione dell’ultimo di essi ridetermina la sanzione complessiva tenendo conto delle violazioni risultanti dalle sentenze precedentemente emanate”.

Tornando alla sentenza, la Corte ha ritenuto applicabile il cumulo giuridico laddove gli omessi versamenti riguardino più periodi d’imposta, perché non c’è dubbio che in tale eventualità si tratti di violazioni della stessa indole e che “deve trovare applicazione il regime della continuazione attenuata, di cui all’art. 12, comma 5, del D.Lgs. n. 472/1997, che consente di irrogare un’unica sanzione, pari alla sanzione base aumentata dalla metà al triplo”.

                                                                        (matteo lucidi)