Il punto sullo “split payment”: fuori dalla DCR ma dentro tutto il resto… –
QUESITO

Vorrei che faceste il punto su questa storia dello split payment, perché
sussistono ancora dei dubbi non tanto per la DCR, quanto per le forniture
alle Asl diverse dai farmaci.

Stiamo parlando naturalmente della disposizione introdotta dall’art. 1,
comma 629, lettera b) della legge 23/12/2014 n. 190 (la “stabilità 2015”)
che ha inserito un nuovo articolo (il 17-ter) nel corpo stesso della legge
iva (D.P.R. 633/1972) secondo il quale per le cessioni di beni e le
prestazioni di servizi effettuate nei confronti degli enti pubblici (le
ASL, enti ospedalieri, enti pubblici di ricovero e cura, ecc.) “…per i
quali i suddetti cessionari o committenti non sono debitori di imposta ai
sensi delle disposizioni in materia di imposta sul valore aggiunto,
l’imposta è in ogni caso versata dai medesimi secondo modalità e termini
fissati con decreto del Ministero dell’economia e delle finanze.”.
Come dispone il successivo comma 632, l’efficacia delle disposizioni è
subordinata al nulla osta dell’Unione Europea, ma le stesse vengono rese
immediatamente applicabili per tutte le operazioni per le quali l’iva
diviene esigibile a partire dal 1° gennaio 2015; in realtà il decreto
ministeriale di attuazione del 23/01/2015 (G.U. n.27 del 03/02/2015) e la
circolare dell’Agenzia delle Entrate (1/E del 9 febbraio 2015) che reca il
primo commento alle novità, hanno interpretato la disposizione, come noto,
in senso più favorevole agli operatori, fissando lo start up delle nuove
regole per le sole operazioni fatturate e riscosse dopo il 1° gennaio 2015
cosicché le operazioni per le quali l’imposta è divenuta esigibile entro il
31 dicembre 2014, ma per le quali a quella data non era ancora stata emessa
la fattura, soggiacciono alla precedente normativa.
Le farmacie, quindi, alla stregua di tutte le altre imprese che effettuano
operazioni con enti pubblici, sono senza dubbio interessate in linea
generale al nuovo regime.
E anzi, da principio, la nuova norma, per la sua stessa formulazione
letterale (il riferimento oggettivo alle operazioni di cessione di beni e
prestazioni di servizi prima che alle modalità di documentazione) e anche
per la sua collocazione sistematica (l’introduzione di un nuovo art. 17-
ter nella legge Iva tra le “disposizioni generali” vale a dire tra i
principi fondamentali cui è informato il tributo) lasciava presagire che il
nuovo obbligo riguardasse comunque tutte le operazioni poste nei confronti
della ASL indipendentemente dalla forma di certificazione adottata ai fini
dell’Iva e dunque postulava in qualche modo l’applicabilità delle nuove
regole anche alle forniture di medicinali ricomprese nella convenzione con
il SSN.
Inutile nascondere il timore che si era immediatamente acceso nella
categoria.
Infatti, se la misura fosse (stata) applicabile anche alle D.C.R.
rischierebbe (avrebbe rischiato) di compromettere il già sufficientemente
compromesso equilibrio finanziario della farmacia, sottraendo il flusso
finanziario dell’imposta maturata su quelle forniture, con il pericolo
concreto di andare pesantemente a credito con l’Erario per effetto dell’iva
versata “a monte” ai propri fornitori di beni e/o servizi.
Un credito, d’altra parte, che potrebbe essere recuperato soltanto
attraverso la compensazione in pagamento di altre imposte e/o contributi
(con i paletti a cui questa soggiace) ovvero chiedendolo a rimborso, con i
ritardi immaginabili con cui questo verrebbe erogato nonostante la corsia
preferenziale aperta dalla norma con l’ammissione alla procedura in via
prioritaria.
Tuttavia (fortunatamente) questo primo timore è ormai svanito delineandosi
sempre più chiaramente la latitudine del nuovo regime per le farmacie.
Sembra invero che sia imprescindibile per la materiale applicazione del
regime l’emissione da parte del fornitore di un documento contabile-fiscale
da cui l’ente pagatore possa rilevare analiticamente l’ammontare
dell’imposta da trattenere e versare; e questo documento non può in realtà
che essere la fattura, nella quale la distinta indicazione di imponibile e
imposta è prescritta dalla legge (art. 21, comma 2, DPR 633/73).
In altri termini, se al fornitore-farmacia deve essere accreditato – come
si esprime la stessa relazione illustrativa al disegno di legge di
stabilità – “il solo importo del corrispettivo pagato […] al netto dell’IVA
indicata in fattura”, la distinta annotazione dell’imposta viene ad essere
condizione essenziale per l’attuazione della nuova procedura, al punto che
mancando la fattura verrebbe meno per l’ente pubblico-pagatore la concreta
possibilità di determinare l’ammontare dell’imposta da trattenere e
versare.
Ora, sappiamo bene che le cessioni di medicinali operate in esecuzione
della Convenzione con il SSN, essendo effettuate direttamente agli
assistiti in locali aperti al pubblico, sono considerate attività di
commercio al dettaglio; per di più l’addebito al SSN dei farmaci consegnati
– per i quali la farmacia riscuote (al più) il solo importo del ticket al
momento della cessione – è regolato per l’appunto dalla vigente
Convenzione (art. 8 D.P.R. 371/1998), che prescrive l’utilizzo di un
documento contabile (la Distinta Contabile Riepilogativa) da presentare con
ciclicità mensile e con riferimento a tutte le dispensazioni di medicinali
in regime convenzionale effettuate nel mese precedente.
Senonché, questo “sdoppiamento” nella regolazione della fornitura (il
ticket direttamente dagli assistiti e la restante frazione del prezzo dal
SSN) non pregiudica la conclusione di fondo per la quale la dispensazione
dei medicinali è attività che rientra nel commercio al minuto, come del
resto è stato confermato dall’Amministrazione finanziaria attraverso le
sempre attuali, seppur datate, circolari n. 60/1983, 72/1983 e 74/1983.
Tali operazioni danno insomma origine a corrispettivi ai sensi dell’art. 22
del D.P.R. 633/72 certificati da scontrino fiscale, da emettere, come
accennato, al momento della consegna del farmaco per il solo importo del
ticket e, al momento del pagamento da parte del SSN, per la residua quota
di prezzo.
L’indispensabilità della fattura per l’applicabilità del nuovo regime,
d’altra parte, viene confermata anche dal decreto ministeriale di
attuazione per il quale “I soggetti passivi dell’IVA, che effettuano le
cessioni di beni e le prestazioni di servizi di cui all’art. 1 [si tratta
evidentemente dei fornitori degli enti pubblici] emettono la fattura
secondo quanto previsto dall’art. 21 del decreto n. 633 del 1972…”; ma è la
circolare n. 1/E a risultare particolarmente convincente in proposito,
quando precisa: “la scissione dei pagamenti riguarda le operazioni
documentate mediante fattura emessa dai fornitori ai sensi dell’art. 21 del
DPR n. 633 del 1972. Devono, pertanto, ritenersi escluse dal predetto
meccanismo le operazioni (ad es. piccole spese dell’ente pubblico)
certificate dal fornitore mediante il rilascio della ricevuta fiscale di
cui all’art. 8 della legge 10 maggio 1976, n. 249, o dello scontrino
fiscale di cui alla legge 26 gennaio 1983 n. 18, e successive
modificazioni” [la sottolineatura è nostra].
Il chiarimento è importante e non lascia francamente adito a dubbi.
Oltretutto, se ancora avvertiamo la necessità di un chiarimento ufficiale,
ci sarebbe anche un ulteriore argomento a favore dell’esclusione della
D.C.R. dal nuovo sistema: la (quasi) totalità delle farmacie applicano per
la liquidazione dell’iva il metodo della ventilazione dei corrispettivi
previsto dall’art. 24 del D.P.R. 633/72 e dal D.M. del 24/02/1973 emettendo
lo scontrino fiscale senza indicazione né dell’iva né della relativa
aliquota; il metodo in verità è facoltativo e non obbligatorio, anche se di
pressoché generale applicazione, ed è proprio per questo motivo che
l’argomento non può probabilmente considerarsi davvero decisivo per
l’esclusione in discorso…
Ad ogni modo, ciò comporta che l’iva contenuta nella D.C.R. sia liquidata
necessariamente in via provvisoria, diventando definitiva solo in un
momento successivo (la liquidazione finale in dichiarazione) a quello in
cui l’ente pagatore dovrebbe effettuare la trattenuta e il conseguente
riversamento all’Erario.
In conclusione, ce n’è abbastanza perché le farmacie – almeno per quanto
riguarda le forniture al SSN in esecuzione della Convenzione – si “chiamino
fuori” una volta per tutte dalle nuove regole, come è vero peraltro che
talune aziende sanitarie locali che inizialmente avevano richiesto la
distinta indicazione in D.C.R. di imponibile e imposta sono ormai da tempo
ritornate sui loro passi…
E’ pur vero che permane l’esigenza, come ripetuto più volte, di acquisire
una pronuncia ufficiale dell’Agenzia delle Entrate, che tuttavia, non
dimentichiamolo, potrebbe anche essere provocata ad hoc con un interpello
altrettanto ufficiale…
Invece, piena applicazione dello “split payment” (ed è questo tutto il
resto cui allude il titolo…) per tutte le operazioni effettuate dalle
farmacie nei confronti degli enti pubblici documentate con fattura. E’ il
caso dell’assistenza integrativa, del servizio CUP o anche delle forniture
dirette a scuole, comuni e agli altri enti pubblici individuati da ultimo
con la circolare 1/E, che comunque consiglia, in caso di dubbi sulla natura
pubblica o privata dell’ente pubblico acquirente–committente, la
consultazione sul web dell’Indice delle Pubbliche Amministrazioni – IPA.
Come si vede, in definitiva, le farmacie devono pur sempre fare i conti con
il nuovo sistema, anche se in una forma più mitigata di quella che era
parsa all’inizio.

(franco lucidi)

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