Il trattamento fiscale dei canoni di locazione non riscossi – QUESITO

Sul n. 663 di Piazza Pitagora ho letto in una Vs. pillola, pubblicata
all’interno della rubrica “Normativa, Giurisprudenza & Prassi (in
pillole)”, di alcuni chiarimenti forniti dall’Agenzia delle Entrate sulla
possibilità di non assoggettare a tassazione i canoni di locazione non
corrisposti. Essendo particolarmente interessato, in quanto proprietario di
un locale commerciale per il quale non percepisco canoni da più di 4 mesi,
vorrei sapere se, allo stato, posso non dichiarare al Fisco gli importi non
percepiti per morosità dei locatari.

Vogliamo in primo luogo cogliere questa circostanza per ringraziare tutti
coloro che continuano a mostrare il loro interesse per i temi trattati
nelle Sediva News e nel Notiziario, in cui da qualche tempo abbiamo appunto
inserito anche la rubrica “Normativa, Giurisprudenza & Prassi (in pillole)”
che, giunta ormai quasi al suo primo anno di vita, sembra riscuotere sempre
più il vostro gradimento che naturalmente ripaga il nostro impegno ed i
nostri sforzi.

Venendo al quesito, come giustamente Lei rileva, l’Amministrazione
finanziaria, con la Circ. 21/05/2014, n. 11/E, è intervenuta nuovamente sul
delicato tema del corretto trattamento fiscale dei canoni non riscossi dai
relativi proprietari (o comunque titolari di un qualunque diritto reale)
degli immobili concessi in locazione.

E’ un tema di rilievo ma, prima di parlarne adeguatamente, ci pare
opportuno ricordare che in linea generale l’art. 26, co. 1, del DPR
917/1986 prevede che “I redditi fondiari concorrono, indipendentemente
dalla percezione, a formare il reddito complessivo dei soggetti che
possiedono gli immobili a titolo di proprietà, enfiteusi, usufrutto o altro
diritto reale […] per il periodo di imposta in cui si è verificato il
possesso”.

Come si vede, dal tenore letterale della norma si evince dunque che i
canoni di locazione devono essere assoggettati a imposta a prescindere
dalla loro percezione.

Tuttavia, ai soli proprietari di immobili ad uso abitativo è stata
concessa la possibilità (Cfr. art. 8, co. 5. della L. 431/1998) di non
assoggettare a tassazione i canoni non percepiti a partire dal momento
della conclusione del procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto
per morosità del conduttore (che più propriamente diventa un mero
“occupante”) moroso.

Inoltre, se dalla sentenza si rileva che la morosità del locatario risale a
periodi precedenti al provvedimento del giudice, al locatore è
riconosciuto un credito d’imposta di ammontare pari ai tributi versati sui
canoni venuti a scadenza e non percepiti.

Come detto, però, questo è un principio che opera soltanto per gli
immobili concessi in locazione ad uso abitativo, e non anche quindi per
quelli commerciali come il Suo.

Per le locazioni di immobili ad uso non abitativo, pertanto, ne deriva
che i canoni risultanti dal contratto, anche se non percepiti, devono
essere sempre dichiarati (Cfr. Corte di Cassazione – Sez. Tributaria –
sent. 18/01/2012, n. 651, finché non si verifichi una qualsiasi causa che
possa far risolvere anticipatamente il contratto stesso (per scadenza del
termine; per inadempimento in presenza di clausola risolutiva espressa e di
dichiarazione di avvalersene; a seguito di diffida ad adempiere; ovvero per
convalida di sfratto come forma mista diretta alla risoluzione e al
rilascio), e però, attenzione, senza la possibilità di recuperare in alcun
modo le imposte pagate fino a tale data.

Questa presa di posizione dell’A.f., anche se può sembrare iniqua, è
stata in ogni caso suggellata dalla stessa Corte Costituzionale che, con la
sentenza n. 362 del 2000 , ha stabilito che non è fondata la questione di
legittimità dell’art. 26 del TUIR, in quanto il sistema di tassazione
relativo alle locazioni non abitative non risulta “gravoso e irragionevole”
tenuto conto che il locatore, per la risoluzione del contratto di
locazione, può utilizzare i precisi e distinti strumenti previsti dal
codice civile; e in particolare la Corte chiarisce che “il locatore può
avvalersi in ogni caso della risoluzione ex art. 1454 cod. civ., a parte
l’eventuale sussistenza delle altre ipotesi di risoluzione di diritto ex
artt. 1456 e 1457 cod. civ. e la possibilità della azione di convalida di
sfratto”.

Il principio enunciato, per la verità , sembra sotto qualche aspetto
discutibile, ma al momento per far valere una tesi diversa non resta in
astratto che intraprendere la strada del contenzioso con l’Agenzia delle
Entrate, anche se purtroppo, ragionevolmente, con scarse o nulle
possibilità di successo.

Infine bisogna non dimenticare che, per risolvere anticipatamente un
contratto di locazione, anche dal punto fiscale, è necessario versare –
entro 30 giorni dall’evento che ha originato la risoluzione stessa –
l’imposta fissa di euro 67.00 mediante il Mod. F24 Elide (utilizzando il
codice tributo 1503), ovvero versare, fino al 31 dicembre 2014, lo stesso
importo con il Mod. F23 (utilizzando il codice tributo 113T).

In ambedue i casi, comunque, entro 20 giorni dal pagamento occorre
compilare e trasmettere all’Agenzia delle Entrate, che ha registrato il
contratto, il nuovo Mod. RLI (reperibile nella sezione modulistica del sito
web dell’Agenzia delle entrate), allegandovi il modello utilizzato per
effettuare la liquidazione dell’imposta e anche la relativa ricevuta di
versamento.
(mauro giovannini)

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